Exonération des plus-values : Contentieux abondant
Le régime d’exonération des plus-values professionnelles applicables en cas de transmission d’une entreprise ou d’une branche complète d’activité a fait l’objet de contentieux portant sur la notion de branche complète d’activité, l’appréciation des seuils d’exonération ainsi que la location-gérance. Cession du droit au bail exclue de l’exonération des plus-values Les entreprises soumises à l’IR ou à l’IS qui transmettent une branche complète d’activité pour une valeur au plus égale à 500 000€ peuvent, sous certaines conditions, être exonérées d’impôt sur les bénéfices sur les plus-values à court terme et à long terme (autres qu’immobilières) réalisées à cette occasion (article 238 quindecies du code général des impôts). Pour l’application de cette exonération, la notion de branche complète d’activité doit être comprise comme en matière d’apports partiels d’actif. Elle se définit comme l’ensemble des éléments d’actif et de passif d’une division d’une société qui constituent, du point de vue de l’organisation, une exploitation autonome, c’est-à-dire un ensemble capable de fonctionner par ses propres moyens. Les critères du caractère complet de la branche d’activité s’apprécient chez la personne procédant à la vente. Toutefois, ne constitue pas une branche complète d’activité, la cession de certains éléments d’actif ou de passif isolés, telle que la cession du droit au bail. L’absence d’assimilation du droit au bail à une branche complète d’activité est confirmée par la cour administrative d’appel de Bordeaux, dans un arrêt rendu le 5 mars 2018. En l’espèce, une EURL a cédé le droit au bail des locaux où elle exerçait une activité de commerce de vêtements. Elle considérait que la plus-value réalisée à cette occasion pouvait bénéficier du dispositif d’exonération prévu à l’article 238 quindecies du CGI. L’administration fiscale, suivie par le tribunal administratif remet en cause cette exonération. Le contentieux est alors porté devant la cour administrative d’appel. Devant les juges du fond, l’EURL soutient qu’elle a cessé toute activité dans les locaux dont elle a cédé le droit au bail. Une partie de l’activité exercée, qui consistait dans la vente de bijoux et accessoires est désormais pratiquée par le cessionnaire. En outre, la cédante précise qu’elle ne se livre plus à aucune activité de commerce de vêtements, mais exerce dans d’autres locaux une activité de maroquinerie dans le cadre d’une franchise. Ces arguments n’ont pas convaincu les juges du fonds. Ces derniers se réfèrent à l’acte de cession qui ne porte que sur le droit au bail et précise que le cédant exerce une activité de vente de vêtements dans les locaux dont le droit au bail est cédé et que le cessionnaire y exercera une activité de vente de bijoux fantaisie. Les juges du fonds en concluent que la cession du droit au bail ne constitue pas, à elle seule, une branche complète d’activité. Par conséquent, sa cession ne peut pas bénéficier du dispositif d’exonération des plus-values. Rachat de titres inclus dans l’appréciation du seuil d’exonération. Une des conditions requise pour bénéficier de l’exonération tient à la valeur des éléments transmis servant d’assiette aux droits d’enregistrement (articles 719, 720 et 724 du code général des impôts). Celle-ci ne doit pas excéder 300 000€ pour une exonération totale ou 500 000€ pour une exonération partielle. Pour la détermination de ces seuils, il est tenu compte de la transmission de l’intégralité des droits ou parts ainsi que des transmissions réalisées au cours des cinq dernières années. Une cour administrative d’appel s’est prononcée sur les modalités d’appréciation du seuil de 300 000 ou 500 000€ en cas de rachat de titres, suivie de leur cession (CAA Nantes, 19 mars 2018). Dans cette affaire, une SCP a réduit le 12 mai N son capital en rachetant 1 160 parts détenues par l’un de ses associés. Le 7 mai N+1, cet associé a cédé 1 040 parts sociales de la SCP et a sollicité pour cette opération le bénéfice de l’exonération des plus-values professionnelles de l’article 238 quindecies du CGI. L’administration, suivie par le tribunal administratif, a remis en cause cette exonération pour dépassement du seuil de 500 000€. En effet, elle estime que les opérations de rachat, puis de cession, doivent être prises en compte pour l’appréciation du seuil de 300 000€ ou de 500 000€. L’associé n’est pas de cet avis. Il considère que la somme perçue lors du rachat de ses parts par la SCP ne constitue ni une cession ni une transmission et n’est donc pas génératrice d’une plus-value. Elle doit être exclue de l’appréciation du seuil d’exonération. Le litige est alors porté devant la cour administrative d’appel. Les juges du fonds considèrent que le rachat par la SCP des parts détenues par son associé implique le transfert d’une partie des parts de cet associé à la SCP, laquelle se retrouve donc partie à l’acte de cession, devient titulaire des parts et est redevable du prix de cession. Ainsi, même qualifiée de remboursement d’apport, l’opération de rachat des parts figure au nombre des transmissions à prendre en compte pour la détermination des seuils de 300 000€ ou 500 000€, sans qu’elle ne génère la réalisation effective d’une plus-value. Exonération refusée en cas de donation des droits suivie de celle du fonds Le dispositif d’exonération des plus-values applicable lors de la transmission d’une entreprise individuelle ou d’une branche complète d’activité est susceptible de s’appliquer à la plus-value réalisée lors de la cession d’un fonds de commerce mis en location-gérance. Pour bénéficier de l’exonération, le loueur doit exercer son activité depuis au moins 5 ans au moment de la mise en location et la cession doit être réalisée au profit du locataire. Néanmoins, la condition de cession au locataire du fonds n’est pas exigée lorsque les conditions suivantes sont réunies: – le loueur met à disposition son fonds auprès d’une société qui exerce l’activité et est soumise à l’IS ou relève du régime fiscal des sociétés de personnes, dont il détient le contrôle capitalistique (au moins 50% des droits de vote) ou en assure la direction effective en dépit d’une participation capitalistique minoritaire (moins de 50% des droits de vote) ; – la cession du fonds est concomittante à la cession de l’intégralité des parts détenues dans la société locataire ; – la société locataire du fonds est une PME. La condition tenant à la cession du fonds de commerce au profit du locataire, pour bénéficier de l’exonération a fait l’objet d’un contentieux, tranché par la cour administrative d’appel de Bordeaux le 3 avril 2018. En l’espèce, un loueur a donné en location gérance son fonds de commerce à une SARL dont il est le gérant. Le loueur a, par la suite, transmis la totalité de ses parts sociales à ses enfants. Puis, le fonds de commerce mis en location gérance a été donné aux enfants. Les époux gérants ont placé la plus-value réalisée à l’occasion de la donation du fonds sous le dispositif de l’exonération. L’administration et le tribunal rejettent l’exonération. Les juges d’appel considèrent que la condition légale selon laquelle la transmission du fonds doit être réalisée au profit du titulaire du bail de location-gérance n’est pas remplie. En effet, la donation du fonds n’a bénéficié qu’aux enfants du requérant et non à la SARL, seule titulaire du bail de location gérance. Par ailleurs, les requérants ne sauraient opposer à l’administration la réalisation de deux donations successives à plusieurs mois d’intervalle pour en conclure que la plus-value devrait être exonérée. Ainsi, la condition tenant à la transmission simultanée du fonds et des droits dans la société locataire n’étant pas satisfaite, le loueur et son épouse ne peuvent donc pas se prévaloir des dispositions de la doctrine administrative. En conséquence, la plus-value réalisée lors de la donation ne peut pas bénéficier du régime d’exonération prévu à l’article 238 quindecies du code général des impôts.
“Amendement carrez” : Limitation des charges financières
L’administration a assoupli l’entrée en vigueur de la réduction de la limitation de la déduction des charges financières liées à l’acquisition de certains titres de participation (BOFiP du 4 avril 2018). La déduction des charges financières liées à l’acquisition de certains titres de participation détenus par une société est limitée lorsque celle-ci ne peut pas démontrer que le pouvoir de décision sur les titres acquis ou le contrôle de la société cible est effectivement effectué en France, soit par elle-même, soit par une autre société du groupe établie en France (article 209-IX du code général des impôts). En substance, le dispositif s’applique aux titres de participation détenus par une société qui ne peut pas apporter la preuve que : – les décisions relatives à ces titres sont prises par elle, ou par toute autre société la contrôlant ou directement contrôlée par cette dernière et établie en France ; – et, lorsque le contrôle ou une influence est exercé sur la société dont les titres sont détenus, que ce contrôle ou cette influence est effectivement exercé par la société détenant les titres, ou par une société la contrôlant ou que cette dernière contrôle directement et établie en France. Ce dispositif dit de “l’amendement Carrez” a été assoupli (loi du 30 décembre 2017). Pour son application, est assimilée à une société établie en France, toute société ayant son siège social dans un Etat membre de l’Union européenne ou dans un autre Etat partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscale. En pratique, sont visés les Etats de l’UE, la Norvège, l’Islande et le Liechtenstein. Le fait que le pouvoir de décision sur les titres et le contrôle sur la société détenue puissent être exercés par une société établie dans l’UE ou dans l’EEE s’applique aux acquisitions réalisées au titre d’exercices clos à compter du 31 décembre 2017. Notons que la période de réintégration des charges financières s’applique à l’exercice au titre duquel la preuve mentionnée ci-dessus doit être apportée et aux exercices clos jusqu’au terme de la 8ème année suivant celle de l’acquisition. Pour les acquisitions réalisées au titre d’exercices clos avant le 31 décembre 2017, l’administration admet que les réintégrations demeurant à opérer cessent au titre des exercices clos à compter du 31 décembre 2017, lorsque la société apporte la preuve, au titre du premier exercice clos à compter de cette date, que : – les décisions relatives aux titres en cause sont prises par une société la contrôlant ou contrôlée directement par cette dernière et établie dans un Etat membre de l’UE ou dans un autre Etat partie à l’accord sur l’EEE ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscale ; – et, lorsque le contrôle ou une influence est exercé sur la société dont les titres sont détenus, ce contrôle ou cette influence est exercé par une société contrôlant la société détentrice des titres ou que cette dernière contrôle directement et établie dans un Etat membre de l’UE ou dans un autre Etat partie à l’accord sur l’EEE ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscale. Le dispositif n’exige pas que la gestion de la participation soit exercée par la société détentrice des titres. Cette gestion des titres peut également être exercée par une société la contrôlant ou par une société que cette dernière contrôle directement, établie en France, dans un Etat membre de l’UE, en Norvège, en Islande ou au Liechtenstein. Le contrôle s’entend, ici, au sens de l’article L.233-3 du code du commerce. Le pouvoir de gestion des titres de participation et de la société peut ainsi être exercé soit directement par la société détentrice des titres, soit pas la société mère de la société détentrice des titres (ou par une société contrôlant directement ou indirectement la société mère), soit par une société soeur de la société détentrice des titres. Lorsque le pouvoir de gestion des titres est exercé par la société mère ou par une société soeur, celles-ci doivent être établies en France ou, pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2017, dans un Etat membre de l’UE, en Norvège, en Islande ou au Liechtenstein. Dans le cas où le pouvoir de gestion est exercé par une société soeur, la condition relative à l’Etat où elle est établie porte uniquement sur cette dernière.
Soins à la personne : Exonération de TVA
Deux réponses ministérielles en date du 12 avril 2018 sont venues apporter des précisions sur le régime de TVA applicable aux diététiciens et aux opérations de chirurgie ophtalmologiques. En principe, les prestations de soins à la personne, c’est-à-dire toutes les prestations qui concourent à l’établissement des diagnostics médicaux ou au traitement des maladies humaines, dispensées par les membres des professions médicales ou paramédicales réglementées sont exonérées de TVA (article 261, 4.1° du code général des impôts). Parmi les professionnels pouvant bénéficier de cette exonération figurent les diététiciens. Il s’agit uniquement de ceux légalement autorisés à faire usage de ce titre professionnel. Il en est ainsi des personnes titulaires du diplôme d’Etat français de diététicien ou titulaires de l’autorisation prévue à l’article L.4371-4 du CSP. En matière de médecine ou de chirurgie esthétique, l’exonération de TVA applicable aux soins à la personne ne touche que les actes susceptibles de faire l’objet d’une prise en charge totale ou partielle par l’assurance maladie, ou alternativement, que leur intérêt diagnostique ou thérapeutique est reconnu par les autorités sanitaires compétentes. En dehors de la chirurgie ou médecine esthétique, l’ensemble des prestations de soins réalisées par les membres des professions médicales ou paramédicales réglementées reste couvert par l’exonération de TVA. Enfin, la chirurgie réfractive réalisée par un ophtalmologiste permettant de corriger une pathologie, qui ne constitue ni un acte de chirurgie ou de médecine esthétique, est exonéré de TVA, quel que soit son régime de prise en charge par l’assurance maladie.
Retraités quittant la France : Imposition des retraites
Le bénéficiaire d’une pension de retraite peut en demander le versement dans le pays de son choix. Toutefois, le départ à l’étranger ne signifie pas pour autant que ces pensions échappent automatiquement aux cotisations et à l’impôt français. Pour rappel, en droit interne, est considérée comme ayant son domicile fiscal en France toute personne remplissant au moins l’une des conditions suivantes : – avoir en France son foyer ou le lieu de son séjour principal. Le lieu de séjour ne peut être retenu que dans l’hypothèse où le contribuable ne dispose pas d’un foyer ; – exercer en France à titre principal une activité professionnelle, salariée ou non, sauf si cette activité n’y est exercée qu’à titre accessoire ; – avoir en France le centre de ses intérêts économiques. La France a conclu des conventions fiscales avec de nombreux Etats afin de trancher les conflits de résidence en cas de conflits de lois et déterminer les règles d’attribution du droit d’imposition des revenus (salaires, pensions…) des contribuables en situation de mobilité internationale. Dans l’hypothèse où la convention fiscale conclut que le retraité reste résident fiscal français, la pension de retraite reste ainsi soumise à l’impôt sur le revenu en France selon les règles fiscales françaises, sauf dispositions particulières. Concernant les pensions de retraite, en cas de convention conclue entre la France et l’Etat de résidence du retraité, le modèle type de convention OCDE prévoit l’imposition de la pension de retraite soit dans l’Etat de résidence du bénéficiaire, soit dans l’Etat source (celui qui verse la pension selon que la pension est issue d’un emploi dans le secteur privé ou dans le secteur public. Il convient donc, en pratique, de bien déterminer la nature de la pension perçue. Les conventions bilatérales signées par la France attribuent généralement le droit d’imposer les pensions et autres rémunérations similaires payées au titre d’un emploi antérieur dans le secteur privé à l’Etat de résidence du bénéficiaire. Toutefois, à titre d’exemple, font exception à ce principe les conventions conclues avec l’Argentine, le Canada, les Etats-Unis, le Nigéria et la Thaïlande (liste non exhaustive). Concernant les pensions publiques versées à ses nationaux, la France reprend généralement dans ses conventions fiscales le principe d’imposition à la source et s’attache, si possible, à l’étendre aux agents publics qui disposent de la double nationalité. Les pensions de retraite qualifiées de rémunérations publiques versées à l’étranger restent, généralement, imposables en France. Dans cette situation, la pension est soumise à une retenue à la source en France. Cette retenue est opérée par le débiteur des sommes versées. La retenue effectuée au cours d’un mois donné doit être versée au plus tard le 15 du mois suivant le trimestre civil au cours duquel a eu lieu de paiement des revenus, accompagnée d’une déclaration 2492 auprès de l’administration fiscale française. Le contribuable doit également reporter ces revenus dans une déclaration globale des revenus en France, en qualité de non-résident fiscal. Par ailleurs, la pension de retraite reste soumise à l’application d’une retenue à la source en France dans le cas où le contribuable n’est plus résident fiscal français, mais réside dans un Etat avec lequel la France n’a pas conclu de convention fiscale. Dans cette situation, il est possible qu’il subisse une double imposition en France et dans son Etat de résidence. En outre, si le retraité n’est pas fiscalement domicilié en France et à la charge d’un régime obligatoire d’assurance maladie français, sa pension n’est soumise ni à la CSG, ni à la CRDS, ni à la contribution additionnelle de solidarité de 0,3% (CASA) (article L.136-1 du code de la sécurité sociale). Pour les retraités établis dans un pays de l’EEE (Union européenne, Islande, norvège et Liechtenstein) ou en suisse, ils relèvent d’un régime français d’assurance maladie sans être domiciliés en France, leurs pensions de retraite sont soumises à un précompte maladie de 3,20% pensions du régime de base), 4,20% (pensions des régimes complémentaires) ou 7,10% (pensions des régimes des indépendants). En contrepartie, ils peuvent revenir se faire soigner en France. Enfin, les retraités établis dans un autre pays ne relèvent pas d’un régime français d’assurance maladie. Ils ont la possibilité de s’affilier à des compagnies d’assurances privées ou à la Caisse des Français de l’étranger (CFE) afin de bénéficier d’une couverture maladie dans leur pays de résidence. La cotisation à la CFE est fixée à 4,20% du montant total des pensions avec un minimum de 234€ par trimestre pour 2018. (article D.764-1 du code de la sécurité sociale).